Sucursales de Empresas del Exterior: Alcance de la Ficción Tributaria

En el Informe N° 127-2016-SUNAT/5D0000 del 18 de julio de 2016 la SUNAT ha emitido un nuevo pronunciamiento acerca de las relaciones entre la sucursal en el Perú de una empresa constituida en el exterior y su principal.

Una vez más, la SUNAT reitera el criterio según el cual las normas del Impuesto a la Renta (IR) han dispuesto, para los fines de dicho impuesto, una “personería jurídico tributaria” propia — y distinta de su casa matriz — para las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente establecidos en el país de personas jurídicas no domiciliadas.  Esta conclusión se puede apreciar también en los Informes N° 023-2015-SUNAT/5D0000 y 016-2016-SUNAT/5D0000.

Este entendimiento lleva a la SUNAT a afirmar que los gastos ocasionados por las “prestaciones” brindadas por la matriz (en realidad, la referencia debe ser a la principal) a su sucursal son deducibles para la determinación de la renta neta correspondiente a ésta, siempre que se acredite su relación causal con la generación de renta de fuente peruana o el mantenimiento de su fuente productora.

Aunque la SUNAT no lo menciona en su Informe, además de lo que la Ley del IR ordena respecto de las sucursales de empresas del exterior que se instalan en el país[1], también se debe tener en cuenta lo señalado en el numeral 10 del artículo 24° de su Reglamento, en el sentido que una empresa no domiciliada y sus establecimientos permanentes en el país son partes vinculadas, lo que presupone que pueden haber “operaciones” entre la empresa no domiciliada y su establecimiento permanente (que podría ser una sucursal) sometidas a las reglas de precios de transferencia.

No lo precisa la norma, pero se sobreentiende que la “personería jurídica” que se está regulando para fines tributarios está en el campo de las ficciones tributarias, autorizadas al legislador en virtud del principio de Autonomía del Derecho Tributario, pues es claro que para propósitos civiles y mercantiles la sucursal comparte la personería jurídica de la principal.  La Ley General de Sociedades no deja dudas sobre este tema.

Lo que nos preguntamos es si esta ficción debe llevarnos al punto de pretender que la sucursal y la principal soporten sus “relaciones” con contratos y otros documentos propios de los negocios jurídicos entre empresas independientes, y se emitan comprobantes de pago recíprocamente como si efectuasen operaciones entre sí.

Aunque en la práctica hemos tenido oportunidad de ver contratos celebrados por la principal del exterior y su sucursal peruana y facturas cruzadas entre ellas, preparadas o emitidas por temor a que la Administración Tributaria desconozca, por ejemplo, los gastos incurridos en el exterior pero atribuibles a la sucursal peruana, creemos que un adecuado enfoque del alcance de la ficción tributaria bajo comentario podría evitar algo del esfuerzo de documentación, alineado con el objetivo de reducir los costos de la tributación.

Así, estimamos que en realidad la ficción tributaria que nos ocupa se debería limitar a considerar a la sucursal peruana como un centro de imputación de rentas de fuente peruana por las cuales la principal del exterior tributaría en el Perú bajo las mismas reglas que las empresas peruanas, es decir: aplicando el IR como un tributo de periodicidad anual, deduciendo de las rentas brutas los gastos incurridos para generarla o mantener su fuente, cumpliendo todas las obligaciones de libros, registros y comprobantes de pago previstas en las normas peruanas, etc.  Bajo este entendimiento, por ejemplo, para que la principal del exterior atribuya costos o gastos a la sucursal peruana debería ser suficiente que le remita una liquidación con el debido detalle y soporte documentario[2], y no se tendría que exigir una factura de la principal o un contrato suscrito por la principal y la sucursal que sólo tendría valor para propósitos fiscales.  Una persona jurídica no se puede prestar servicios o vender bienes a sí misma, ni es posible que celebre un contrato consigo misma.

Es interesante notar que en otro pronunciamiento de la SUNAT (Informe N° 022-2015-SUNAT/5D0000 del 5 de febrero de 2015), referido a una consulta sobre una empresa domiciliada en el Perú que presta servicios a clientes no domiciliados a través de una sucursal en el exterior, destinando parte de su personal a la prestación de tales servicios e incurriendo en una serie de gastos locales y en el exterior, dicha entidad concluyó que no corresponde que la empresa domiciliada en el Perú (principal) emita comprobantes de pago a su sucursal por los recursos y servicios asignados a su favor para la prestación de los servicios al cliente.  Y el razonamiento de la SUNAT en este caso va en la misma línea de lo que hemos expuesto, en el sentido que no podemos hablar de una prestación de servicios o venta de bienes de la principal a la sucursal, ya que ésta última no es un tercero. [3]

Si bien se puede alegar que en los casos de empresas peruanas con sucursales en el exterior no se ha contemplado una ficción jurídica como la que hemos comentado anteriormente (de hecho, las rentas de la sucursal se deben sumar a las de la principal como renta de fuente extranjera), las razones para sostener que no puede haber una relación contractual entre la principal o la sucursal deben ser igualmente válidas para delinear el verdadero alcance de la ficción jurídica que se presenta cuando una empresa no domiciliada tiene una sucursal en el Perú.