Gastos deducibles en la determinación del IR de los ejercicios no prescritos en aplicación de los Informes N° 004 y 005-2017-SUNAT

El 20 de enero del 2017 se emitieron los siguientes informes relacionados a la deducibilidad de gastos en la determinación del Impuesto a la Renta (IR) anual:

1. El Informe N° 004-2017-SUNAT/5D0000, cuya conclusión es la siguiente:

“Para efectos de determinar la renta neta imponible de tercera categoría no es exigible que los gastos devengados en el ejercicio deban encontrarse contabilizados en este para reconocer su deducción en la declaración jurada anual de impuesto a la renta, salvo los casos en que así se haya dispuesto en la normatividad de dicho impuesto”

2. El Informe N° 005-2017-SUNAT/5D0000, cuyas conclusiones son las siguientes:

“Para efectos de la determinación de la renta neta imponible de tercera categoría que es efectuada por los contribuyentes en su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, presentada dentro del plazo de prescripción y, de ser el caso, antes del vencimiento del plazo otorgado por la Administración Tributaria al contribuyente según lo dispuesto en el artículo 75° o antes de culminado el proceso de verificación o fiscalización del referido impuesto:

1.  Son deducibles los gastos conocidos y devengados en el ejercicio de que se trate, aun cuando los comprobantes de pago que los sustentan fueron emitidos y/o entregados después del cierre del ejercicio pero hasta la fecha de presentación de la correspondiente declaración jurada anual de dicho impuesto que los incluye.

2.  Tratándose de declaraciones rectificatorias, los gastos conocidos y devengados en un ejercicio son deducibles respecto de dicho ejercicio aun cuando los comprobantes de pago que los sustentan fueron emitidos y/o entregados después de la presentación de la correspondiente declaración jurada anual de dicho impuesto pero hasta la fecha de presentación de la declaración jurada rectificatoria que los incluye”

En aplicación de estos criterios los contribuyentes podrán deducir en el ejercicio que corresponda los gastos conocidos y devengados cuyos comprobantes de pago fueron emitidos y/o recibidos con posterioridad a la fecha de la presentación de la Declaración Jurada (DJ) del IR, sin necesidad de discutir el tema con la SUNAT en un procedimiento contencioso tributario[1].

Para ello deberán presentar una Declaración Jurada rectificatoria (DJR) dentro del plazo de prescripción y hasta la culminación del proceso de verificación o fiscalización del referido impuesto o, de ser el caso, hasta la fecha de vencimiento del plazo que se otorgue de acuerdo al artículo 75°[2] del Código Tributario.

Las medidas prácticas a adoptar dependerán del tratamiento tributario que las empresas aplicaron a los gastos conocidos y devengados que no contaban con los comprobantes de pago a la fecha de presentación de la DJ anual del IR.Así, se pueden presentar los siguientes escenarios, asumiendo siempre que los gastos cumplen con el Principio de Causalidad, el contribuyente conserva la documentación sustentatoria que evidencia la prestación efectiva de los servicios y no se trata de gastos cuya deducción está condicionada al registro contable:

1. Algunos contribuyentes, siguiendo el criterio recogido en la RTF N°15231-10-2011[3], repararon los mencionados gastos y consideraron este reparo como una diferencia permanente entre lo contable y lo tributario, ya que estimaban no iban a poder deducir el gasto en el ejercicio en aplicación de la regla sobre gastos de ejercicios anteriores contenida en el último párrafo del artículo 57° de la Ley del IR, conforme a la cual este tipo de gastos son deducibles, excepcionalmente, entre otras condiciones, cuando por razones ajenas al contribuyente no hubiera sido posible conocerlos oportunamente, que no es el caso.

En este escenario, recomendamos evaluar el costo beneficio de presentar una DJR del ejercicio en el cual se adicionó el referido gasto, para revertir el reparo.  En esta evaluación deberá tomarse en cuenta los importes involucrados y la oportunidad en que se presentaría la DJR, considerando que podría ser en forma previa, durante o antes de culminar un procedimiento de verificación o fiscalización del IR anual.

2. Otro grupo de contribuyentes registró (contabilizó) el gasto en el ejercicio siguiente al de devengo; es decir, lo reconocieron en el ejercicio en que recibieron los comprobantes de pago.  En estos casos, también repararon el gasto al momento de determinar el resultado tributario de este último ejercicio, de acuerdo con la regla de gastos de ejercicios anteriores citada previamente.

También aquí es válida la recomendación de evaluar el costo beneficio de presentar una DJR, que en este caso sería respecto del ejercicio de devengo del gasto, para incorporarlo como una deducción vía partida de conciliación.  Igualmente, se deberá ponderar los montos involucrados y la oportunidad de presentación de la DJR, que podría ser en forma previa, durante o antes de cerrarse un procedimiento de verificación o fiscalización del IR anual.

A la luz de lo señalado en el Informe N° 004-2007-SUNAT/5D0000, ya no existiría el riesgo de que, en una eventual fiscalización, la SUNAT cuestione el gasto en el ejercicio de devengo por no estar contabilizado.

3. Tratándose de empresas que sí tomaron el gasto en el ejercicio de devengo, se abren dos sub-escenarios: (a) los que respaldaron los gastos con comprobantes de pago emitidos hasta la fecha de presentación de la DJ anual original del IR; y (b) los que respaldaron los gastos con comprobantes de pago emitidos con posterioridad a esa fecha.

En el primer caso, está claro que no necesitarían alguna acción adicional para preservar la deducibilidad del gasto.

En cambio, en el segundo caso, si nos ceñimos al criterio plasmado en el Informe N° 005-2017-SUNAT/5D0000, que conceptualmente consideramos discutible, para preservar la deducibilidad del gasto la empresa tendría que presentar una DJR en fecha posterior a la de emisión y recepción de los comprobantes de pago, aun cuando no se modifique las cifras de la declaración.  Lo aconsejable es que esta DJR, se presente dentro del procedimiento de verificación o fiscalización del IR del período involucrado, pero antes de la fecha de vencimiento del plazo otorgado por la SUNAT, según lo dispuesto en el artículo 75°del Código Tributario, de ser el caso, o de culminación de dicho procedimiento.